Tipos de gravamen súper reducidos del 4% en el IVA
| Autor | Domingo Carbajo |
El Título VII de la Ley 37/1992, del 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA) , arts. 90 y 91 , hace referencia a los tipos de gravamen en el impuesto y, en su art. 91 , expone el listado de operaciones a tipo súper reducido.
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Contenido
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Tributan al tipo súper reducido del 4%, las entregas , adquisiciones intracomunitarias e importaciones de los siguientes alimentos, art. 91.Dos, 1, 1º, LIVA :
- El pan común, así como la masa de pan común congelada y el pan común congelado destinados exclusivamente a la elaboración del pan común.
Todos los panes especiales tributan al 10%, con independencia de que lleven o no denominaciones como “sin gluten” (CDGTV n º 2236-12, de 20 de noviembre de 2012 [j 1]).
- Las harinas panificables.
- Los siguientes tipos de leche producida por cualquier especie animal: natural, certificada, pasterizada, concentrada, desnatada, esterilizada, UHT, evaporada y en polvo.
- Los quesos.
- Los huevos. Los ovoproductos tributan al 10%.
- Las frutas, verduras, hortalizas, legumbres, tubérculos y cereales, que tengan la condición de productos naturales según el Código Alimentario y las disposiciones dictadas para su desarrollo.
Para determinar el alcance de esta reducción de tipos, ha de acudirse a la Resolución 2/1998, de 14 de mayo, de la Dirección General de Tributos, sobre aplicación del tipo impositivo del 4 por 100 en el Impuesto sobre el Valor Añadido en relación con determinados productos alimenticios .
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EJEMPLO Pepe compra para el consumo diario de casa, pan en forma Chapata en el supermercado del barrio y pan del flama; pero los fines de semana, para alimentar a su sibarita nuera, adquiere en la tienda “Gourmandise sucré”, pan de pasas refitolado con harina de mandioca y chocolate de Bruselas. ¿Qué tipos de gravamen se aplican a estas ventas de pan? RESULTADO El pan común, cualquiera que sea su forma, tributa al 4%. El plan de flama tributa al 4%, conforme a la Resolución 2/1998, de 14 de mayo, de la DGT . Cualquier otro tipo de pan, se grava al tipo reducido del 10%, porque se trataría de un alimento. EJEMPLO NÚMERO 2 Pepe, además, adquiere todas las semanas un tarro de leche condensada. ¿Cuál es el tipo de gravamen de esa leche? RESULTADO. Es un alimento, que tributa al 10%, pues no es una leches identificadas expresamente con el tipo súper reducido por el art. 91.Dos, 1, 1º, c), LIVA . EJEMPLO NÚMERO 3 Pepe, además, compra en una tienda de alimentos preparados, una docena de huevos cocidos. ¿A qué alícuota se gravan las entregas de huevos cocidos? RESULTADO Como necesitan de una preparación, no son “huevos” naturales en el sentido del art. 91.Dos, 1, 1º, e), LIVA y, en consecuencia, tributan al tipo reducido del 10% |
| LA INTERPRETACIÓN DEL ALCANCE DE LOS TIPOS REDUCIDOS EN EL IVA DEBE HACERSE RESTRICTIVAMENTE, POR CALIFICARSE COMO BENEFICIOS FISCALES, ART. 14, LGT . |
Antes del 1 de enero de 2015, estaban sujetas al tipo súper reducido del 4%, las entregas de medicamentos para uso humano, así como las sustancias medicinales, formas galénicas y productos intermedios, susceptibles de ser utilizados habitual e idóneamente en su obtención.
A la hora de definir medicamento de uso humano, la doctrina de la DGT se remite al art. 7 de la Ley 29/2006, de 26 de julio, de garantía y uso racional de los medicamentos y productos sanitarios (derogado por el Real Decreto Legislativo 1/2015, de 24 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de garantías y uso racional de los medicamentos y productos sanitarios ), la cual incluye también en este concepto a las fórmulas magistrales y a los preparados oficinales.
Desde el 1 de enero de 2015, en aplicación de la sentencia del Tribunal de Justicia n º C-360/11, de 17 de enero de 2013 [j 2], la redacción del art. 91.Dos.1, 3º, LIVA , ha limitado el alcance del 4% a las entregas de medicamentos para uso humano, así como las formas galénicas, fórmulas magistrales y preparados oficinales.
De esta forma, los productos intermedios para preparar medicamentos estarían fuera del ámbito de aplicación del 4%.
El yodo crudo y la lactosa no son medicamentos (Consulta no vinculante nº 0010-06 de Dirección General de Tributos, Subdirección General de Impuestos sobre el Consumo, 24 de Marzo de 2006 [j 3] y Consulta Vinculante nº V1890-06 de Dirección General de Tributos, Subdirección General de Impuestos sobre el Consumo, 22 de Septiembre de 2006 [j 4], respectivamente).
En cuanto a las definiciones de estos conceptos, tenemos (CONSULTA INFORMA, 132477)
- Sustancias medicinales son los principios activos, los excipientes o las materias primas activas utilizadas en la elaboración de medicamentos. Tributan al tipo del 4% siempre que se adquieran para ser utilizadas en la elaboración de especialidades farmacéuticas, fórmulas magistrales y preparaciones oficinales para fines médicos.
- Especialidad farmacéutica es el medicamento de composición e información definidas, de forma farmacéutica y dosificación determinadas, preparado para su uso medicinal inmediato, dispuesto y condicionado para su dispensación al público, con denominación, embalaje, envase y etiquetado uniformes al que la Administración del Estado otorgue autorización sanitaria e inscriba en el registro de especialidades farmacéuticas.
- Fórmula magistral es el medicamento destinado a un paciente individualizado, preparado por el farmacéutico o bajo su dirección, para cumplimentar expresamente una prescripción facultativa detallada de las sustancias medicinales que incluye, según las normas técnicas y científicas del arte farmacéutico, dispensado en su farmacia o servicio farmacéutico y con la debida información al usuario.
- Medicamento prefabricado es el medicamento que no se ajusta a la definición de especialidad farmacéutica y que se comercializa en una forma farmacéutica que puede utilizarse sin necesidad de tratamiento industrial y al que la Administración del Estado otorgue autorización sanitaria e inscriba en el registro correspondiente.
- Preparado o fórmula oficinal es aquel medicamento elaborado y garantizado por un farmacéutico o bajo su dirección, dispensado en su oficina de farmacia o servicio farmacéutico, enumerado y descrito por el formulario nacional, destinado a su entrega directa a los enfermos a los que abastece dicha farmacia o servicio farmacéutico.
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EJEMPLO Pepe va a una farmacia y compra una aspirina porque le duele la cabeza, y un medicamento para su animal de compañía. ¿A qué tipos de gravamen efectúa las adquisiciones anteriores? RESULTADO La aspirina es un medicamento para uso humano y se grava al 4%, art. 91.Dos, 1, 3º, LIVA , tanto antes como después del 2015; el segundo es un medicamento para uso animal y se sujeta al 10%, art. 91.Uno.1, 5º, LIVA . En este segundo caso, para ver si se sigue sujetando al 10% después del 1 de enero de 2015, habría que comprobar que el medicamento del animal es, exclusivamente, de uso veterinario; de no serlo, aunque pueda mejorar, por ejemplo, la condición física del animal, tributaría al 21%. |
Conforme al art. 91.Dos, 2º, LIVA tributan al 4% las entregas , importaciones y adquisiciones intracomunitarias de libros, periódicos y revistas, incluso cuando tengan la consideración de servicios prestados por vía electrónica, que no contengan única y fundamentalmente publicidad y no consistan íntegra o predominantemente en contenidos de vídeo o música audible, así como los elementos complementarios que se entreguen conjuntamente con aquellos bienes mediante un precio único.
A estos efectos, tienen la consideración de elementos complementarios: las cintas magnetofónicas, discos, videocasetes y otros soportes sonoros o videomagnéticos similares que constituyan una unidad funcional con el libro, periódico o revista, con las siguientes excepciones:
- Los discos y cintas magnetofónicas que contengan exclusivamente obras musicales y cuyo valor de mercado sea superior al del libro, periódico o revista con el que se entreguen conjuntamente.
- Los videocasetes y otros soportes sonoros o videomagnéticos similares que contengan películas cinematográficas, programas o series de televisión de ficción o musicales y cuyo valor de mercado sea superior al del libro, periódico o revista con el que se entreguen conjuntamente.
- Los productos informáticos grabados por cualquier medio en los soportes indicados en las letras anteriores, cuando contengan principalmente programas o aplicaciones que se comercialicen de forma independiente en el mercado.
Libro es “toda obra científica o literaria de bastante extensión para formar un volumen” (Consulta no vinculante nº 0288-98 de Dirección General de Tributos, Subdirección General de Impuestos sobre el consumo, 23 de Febrero de 1998 [j 5] y Consulta Vinculante nº V2009-10 de Dirección General de Tributos, Subdirección General de Impuestos sobre el Consumo, 14 de Septiembre de 2010 [j 6], donde también se definen otros términos aplicados en esta entrega).
Se entenderá que los libros, periódicos y revistas contienen fundamentalmente publicidad cuando más del 90% de los ingresos que proporcionen a su editor provengan de este concepto.
También se gravan al tipo súper reducido:
- Las ejecuciones de obras que tengan como resultado inmediato la obtención de un libro, periódico o revista en pliego o en continuo, de un fotolito de dichos bienes o que consistan en la...
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