Exenciones para las prestaciones de servicios de hospitalización y asistencia sanitaria
| Autor | Domingo Carbajo |
El Título II de la Ley 37/1992, del 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA) , arts. 20 y ss. , regula las exenciones en el IVA . El art. 20.Uno, 2º, 3º y 5º norma las exenciones para las prestaciones sanitarias y entregas de bienes de carácter sanitario, entendidas de manera amplia.
El art. 20.Uno, 2º, LIVA , que se centra en las prestaciones de hospitalización y asistencia sanitaria.
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Contenido
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La Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido , dedica su Título IX. Exenciones: arts. 131 y ss. , a regular este parámetro tributario, clasificando las exenciones a partir de dos criterios:
- Exenciones aplicables a determinadas actividades de interés general, arts. 132 a 134, Directiva común del IVA . Todas ellas son obligatorias para los Estados miembros, si bien los mismos pueden subordinar, caso por caso, la exención al cumplimiento de algunas condiciones.
- Exenciones relativas a otras actividades, arts. 135 a 137, Directiva común de IVA que, si bien son obligatorias para los Estados miembros, las normas europeas permiten a los mismos que establezcan la sujeción plena de tales operaciones.
Pues bien, dentro de las exenciones aplicables a las actividades de interés general, el art. 132.1, b), Directiva común de IVA , hace referencia a las prestaciones de los servicios de hospitalización y asistencia sanitaria y las demás relacionadas directamente con las mismas, prestadas por Entidades de Derecho Público o “…en condiciones sociales comparables…” a las que rigen en estos últimos, por centros hospitalarios, centros de reconocimiento médico, establecimientos de diagnóstico y entidades similares debidamente reconocidas.
Se trata de una de las exenciones más analizadas por la jurisprudencia del TJUE, entre cuya doctrina destacamos, por un lado, que en la interpretación de las mismas haya de atenderse a su finalidad: reducir el coste de las prestaciones sanitarias, por lo cual, ha de vincularse a que el servicio exento trate de diagnosticar, tratar o curar enfermedades de las personas, teniendo la asistencia una finalidad terapéutica y siendo indiferente el carácter público o privado de quien la preste, así como la naturaleza técnica del prestador, es decir, la exención no es solo atribuible a los servicios prestados por médicos, sino que abarca también a los servicios prestados por otras profesionales con finalidad curativa, por ejemplo, psicólogos (Sentencia nº C-307/01 de Tribunal de Justicia, 20 de Noviembre de 2003 [j 1]).
Ver, entre otras, Sentencia nº C-45/01 de Tribunal de Justicia, 6 de Noviembre de 2003 [j 2] y Sentencia nº C-106/05 de Tribunal de Justicia, 8 de Junio de 2006 [j 3].
Exenciones de los servicios de hospitalización y asistencia sanitaria en la LIVAEl Título II, LIVA regula las exenciones, diferenciando entre el Capítulo I, arts. 20 a 25 , exenciones en entregas de bienes y prestaciones de servicios ; Capítulo II, art. 26 , exoneraciones en las adquisiciones intracomunitarias de bienes ; Capítulo III, arts. 27 a 67 , ambos inclusive, exenciones en las importaciones .
Dentro de las exenciones en operaciones internas, de carácter limitado, en el art. 20. Uno. 2º, 3º, 5º, LIVA , concreta la exoneración para los servicios de hospitalización y asistencia sanitaria, asistencia por profesionales médicos y estomatólogos y otros profesionales de la salud, respectivamente.
Respecto del contenido de las exenciones por los servicios de hospitalización y asistencia sanitaria, art. 20.Uno, 2º, LIVA , resulta que estarán exonerados los citados servicios, así como las demás prestaciones directamente relacionadas con tales servicios, siempre que se presten por Entidades de Derecho Público o por entidades y establecimientos privados en régimen de precios autorizados o comunicados.
El art. 4 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido (RIVA) , establece que los precios autorizados o comunicados son aquellos que requieren algún tipo de notificación o autorización por parte de una Administración Pública.
Se entienden como:
“…directamente relacionadas con las prestaciones de hospitalización y asistencia sanitaria…”
Y, en consecuencia, estarán exentas:
- Las prestaciones de hospitalización y asistencia sanitaria.
- Los servicios de alimentación, alojamiento, quirófanos, suministro de medicamentos y material sanitario, así como otros análogos prestados por clínicas, laboratorios, sanatorios y demás establecimientos de hospitalización y asistencia sanitaria.
En suma, se aplica la exención a las prestaciones médicas o sanitarias que consistan en el diagnóstico y tratamiento de enfermedades o anomalías de la salud, pero no las vinculadas a otras finalidades, por ejemplo, las vinculadas a análisis de afinidad genética entre individuos (Sentencia nº C-401/05 de Tribunal de Justicia, 14 de Diciembre de 2006 [j 4]; Sentencia nº C-262/08 de Tribunal de Justicia, 10 de Junio de 2010 [j 5]; Sentencia nº C-86/09 de Tribunal de Justicia, 10 de Junio de 2010 [j 6] y Sentencia nº C-156/09 de Tribunal de Justicia, 18 de Noviembre de 2010 [j 7]) o los de investigación de la paternidad (STJUE n º C-334/98, de 14 de septiembre de 2000).
Por el contrario, serán prestaciones no exentas:
- La entrega de medicamentos para ser consumidos fuera de los establecimientos que prestan los servicios exentos de hospitalización y asistencia sanitaria.
- Los servicios de alojamiento y alimentación prestados a personas distintas de los servicios de hospitalización y asistencia sanitaria y a sus acompañantes, verbigracia, los servicios de cafetería de un hospital.
- Los servicios veterinarios (Sentencia nº 122/87 de Tribunal de Justicia, 24 de Mayo de 1988 [j 8]).
- Los arrendamientos de bienes efectuados por las entidades que prestan los servicios de hospitalización y asistencia sanitaria.
- Las expediciones de certificados médicos que no estén directamente relacionadas con el diagnóstico y la cura de enfermedades, por ejemplo, para acceder a las oposiciones de funcionario, para recibir pensiones, para asistir a juicios, etc.
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EJEMPLO Un hospital privado presta, entre otras, las siguientes actividades: 1) Su personal emite dictámenes médicos para acceder al carnet de conducir. 2) Arrienda sus quirófanos a médicos para que éstos practiquen operaciones en sus locales. 3) Presta servicios sanitarios a diferentes sociedades médicas. 4) Tiene una cafetería abierta al público, a sus profesionales, trabajadores y familiares de los enfermos. 5) El departamento de farmacia factura el 60% de su cifra de negocios a sociedades médicas por la asistencia a los pacientes ingresados y el 40% restante a personas que acuden a consultas externas o compran medicamentos en la farmacia. 6) En las habitaciones del hospital, los enfermos y familiares pueden acceder a una amplia gama de servicios audiovisuales. Operaciones exentas y sujetas a efectos del IVA. RESULTADO La naturaleza, privada o pública, es indiferente respecto de la exención o no de las prestaciones de servicios / entrega de bienes que realice el hospital. Las prestaciones de servicios 1, 2, 4 y 6 están plenamente sometidas al IVA. La prestación de servicios número 3 está exenta, por entrar plenamente en el ámbito del art. 20.Uno, a) LIVA . Respecto de las entregas de medicamentos del número 5, las prestaciones para pacientes, el 60%, están exentas; el resto, el 40%, al no encontrarse vinculadas a la prestación hospitalaria o sanitaria del paciente, están sujetas al IVA. |
El art. 20.Uno, 3º, LIVA , que se centra en las prestaciones de asistencia médica y sanitaria y en el art. 20.Uno, 4º, LIVA , vinculado a las entregas de fluidos y tejidos del cuerpo humano siempre que se efectúen con fines médicos o de investigación o para su procesamiento con idénticos fines.
Dentro de las exenciones aplicables a las actividades de interés general, el art. 132.1, c), Directiva común del IVA , hace referencia a las prestaciones de los servicios para:
“…la asistencia a personas físicas realizada en el ejercicio de profesiones médicas y sanitarias definidas como tales por el Estado miembro de que se trate.”.
Se trata, como sucede con las...
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