Régimen fiscal aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

 
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El Título X de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (LIRPF) , titulado “regímenes especiales”, comprende los arts. 85 a 95 bis , ambos inclusive.

El régimen especial de tributación previsto para los “trabajadores desplazados a territorio español”, art. 93 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (LIRPF) que, como su propio nombre indica, más que de una renta especial conlleva un mecanismo específico de tributación para estos contribuyentes.

En especial, atenderemos a la regulación reglamentaria de este régimen optativo y, en particular, a su contenido y al procedimiento para optar al mismo.

Contenido
  • 1 Otros regímenes especiales en el IRPF
  • 2 “Expatriates” e “Impatriates” en el IRPF
  • 3 Régimen fiscal especial en el IRPF aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español
  • 4 Tarifas del régimen y tipos de retención del IRPF en el ejercicio 2015
  • 5 Aplicación de este régimen
  • 6 Duración de la opción por este régimen especial
  • 7 Procedimiento para aplicar el régimen especial
  • 8 Declaración-liquidación del IRPF en este régimen especial
  • 9 Ver también
  • 10 Recursos adicionales
    • 10.1 En Formularios
    • 10.2 En doctrina
  • 11 Legislación básica
  • 12 Legislación citada
Otros regímenes especiales en el IRPF

Ahora bien, dentro de estos “Regímenes especiales” del IRPF también en el Título X figuran disposiciones que no crean o califican como renta efectivamente percibida por el contribuyente a una serie de rentas “imputadas”, sino que introducen opciones o configuran regímenes de tributación particulares.

Uno de ellos es el regulado en el art. 93 LIRPF , cuyo fundamento esencial es permitir a una serie de trabajadores que, de acuerdo a lo dispuesto en los arts. 8 al 10 LIRPF , serían calificados como contribuyente del IRPF, el sometimiento como “no residentes” al Impuesto sobre la Renta de los no Residentes (IRNR) .

No se trata, en consecuencia, de una nueva modalidad de rentas, sino de un régimen de tributación especial.

“Expatriates” e “Impatriates” en el IRPF

La globalización trae consigo una creciente movilidad de la mano de obra, de los profesionales y de la población, en general. Todo esto conlleva una cierta competencia mundial por el talento y por determinadas capacidades intelectuales y personales que se pretende atraer al territorio nacional, para lo cual se instrumentan regímenes tributarios favorables que atraigan y retengan, en su caso, tales “talentos” o determinadas especializaciones profesionales.

Ésta es la figura de los “impatriados”, es decir, sujetos no residentes que se intenta localizar en el país, convirtiéndolos en residentes. En nuestro IRPF cumple tal función el art. 93 LIRPF .

Por su parte, también existen tratamientos tributarios favorables para facilitar la salida al exterior de personal cualificado residente, generalmente, ligado a las actividades económicas de empresas residentes que exportan o desarrollan actividades de comercio internacional o se instalan en otros países. Esta figura se conoce como “expatriado” y puede calificarse la exención del art. 7 p) LIRPF como un incentivo fiscal de esta naturaleza.

Régimen fiscal especial en el IRPF aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español

Como hemos indicado, su regulación básica se ubica en el art. 93 LIRPF que dice:

“1. Las personas físicas que adquieran su residencia fiscal en España como consecuencia de su desplazamiento a territorio español podrán optar por tributar por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes , con las reglas especiales previstas en el apartado 2 de este artículo , manteniendo la condición de contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , durante el período impositivo en que se efectúe el cambio de residencia y durante los cinco períodos impositivos siguientes, cuando, en los términos que se establezcan reglamentariamente, se cumplan las siguientes condiciones:

a) Que no hayan sido residentes en España durante los diez períodos impositivos anteriores a aquel en el que se produzca su desplazamiento a territorio español.

b) Que el desplazamiento a territorio español se produzca como consecuencia de alguna de las siguientes circunstancias:

1º Como consecuencia de un contrato de trabajo, con excepción de la relación laboral especial de los deportistas profesionales regulada por el Real Decreto 1006/1985, de 26 de junio, por el que se regula la Relación Laboral Especial de los Deportistas Profesionales .

Se entenderá cumplida esta condición cuando se inicie una relación laboral, ordinaria o especial distinta de la anteriormente indicada, o estatutaria con un empleador en España, o cuando el desplazamiento sea ordenado por el empleador y exista una carta de desplazamiento de este.

2.º Como consecuencia de la adquisición de la condición de administrador de una entidad en cuyo capital no participe o, en caso contrario, cuando la participación en la misma no determine la consideración de entidad vinculada en los términos previstos en el art. 18 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS) .

c) Que no obtenga rentas que se calificarían como obtenidas mediante un establecimiento permanente situado en territorio español.

El contribuyente que opte por la tributación por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes quedará sujeto por obligación real en el Impuesto sobre el Patrimonio.

El Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas establecerá el procedimiento para el ejercicio de la opción mencionada en este apartado.

2. La aplicación de este régimen especial implicará, en los términos que se establezcan reglamentariamente, la determinación de la deuda tributaria del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas con arreglo a las normas establecidas en el texto refundido de la Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (IRNR) , para las rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente con las siguientes especialidades:

a) No resultará de aplicación lo dispuesto en los arts. 5, 6, 8, 9, 10, 11 y 14 del Capítulo I del IRNR .

b) La totalidad de los rendimientos del trabajo obtenidos por el contribuyente durante la aplicación del régimen especial se entenderán obtenidos en territorio español.

c) A efectos de la liquidación del impuesto, se gravarán acumuladamente las rentas obtenidas por el contribuyente en territorio español durante el año natural, sin que sea posible compensación alguna entre aquellas.

d) La base liquidable estará formada por la totalidad de las rentas a que se refiere la letra c) anterior, distinguiéndose entre las rentas a que se refiere el art. 25.1 f) LIRNR , y el resto de rentas.

e) Para la determinación de la cuota íntegra:

1º A la base liquidable, salvo la parte de la misma correspondiente a las rentas a que se refiere el art. 25.1.f) IRNR , se le aplicarán los tipos que se indican en la siguiente escala:
Base liquidable

Euros

Tipo aplicable

Porcentaje

Hasta 600.000 euros 24
Desde 600.000,01 euros en adelante 45

2º A la parte de la base liquidable correspondiente a las rentas a que se refiere el art. 25.1.f) IRNR , se le aplicarán los tipos que se indican en la siguiente escala:
Parte la base liquidable

Hasta euros

Cuota íntegra

Euros

Resto base liquidable

Hasta euros

Tipo aplicable

Porcentaje

0 0 6.000 19
6.000,00 1.140 44.000 21
50.000,00 10.380 En adelante 23

f) Las retenciones e ingresos a cuenta en concepto de pagos a cuenta del impuesto se practicarán, en los términos que se establezcan reglamentariamente, de acuerdo con la normativa del Impuesto de la Renta de no Residentes . No obstante, el porcentaje de retención o ingreso a cuenta sobre rendimientos del trabajo será el 24 por ciento. Cuando las retribuciones satisfechas por un mismo pagador de rendimientos del trabajo durante el año natural excedan de 600.000 euros, el porcentaje de retención aplicable al exceso será el 45 por ciento.”

En suma, básicamente se trata de que estos contribuyentes puedan tributar en sus rendimientos del trabajo, fundamentalmente, por las alícuotas del IRNR que son más bajas que la tarifa progresiva del IRPF que recae sobre la base imponible general y, además, que la retención o ingreso a cuenta que les detraigan por su percepción de los rendimientos del trabajo sea de tipo único y más reducida.

Las condiciones para gozar de este régimen son, en esencia, las siguientes:

1) Que no hayan sido residentes en España durante los diez períodos impositivos anteriores a aquel en el que se produzca su desplazamiento a territorio español.

2) Que el desplazamiento a territorio español se produzca como consecuencia de alguna de las siguientes circunstancias:

Se entenderá cumplida esta condición cuando se inicie una relación laboral, ordinaria o especial distinta de la anteriormente indicada, o estatutaria con un empleador en España, o cuando el desplazamiento sea ordenado por el empleador y exista una carta de desplazamiento de este.

  • Como consecuencia de la adquisición de la condición de administrador de una entidad en cuyo capital no participe o, en caso contrario, cuando la participación en la misma no determine la consideración de entidad vinculada en los términos previstos en el art. 18 LIS .

3) Que no obtenga rentas que se calificarían...

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